案例题 甲公司20×7年至20×8年与股权投资有关的交易或事项如下。
（1）20×7年1月1日，甲公司以银行存款4 400万元取得乙公司30%的股权，相关手续于当日办理完毕，并派遣一名董事参与乙公司生产经营决策，能够对乙公司产生重大影响。20×7年1月1日，乙公司可辨认净资产的账面价值为14 900万元，公允价值为15 000万元，差额是一批A产品评估增值所引起的。
（2）20×7年度，乙公司向甲公司销售一批B产品，售价为500万元，成本为300万元，此前未对该产品计提存货跌价准备，截至20×7年年末，甲公司已将该批存货对外售出40%。乙公司在20×7年度共实现净利润3 180万元，实际宣告并发放现金股利100万元，实现其他综合收益税后净额200万元（均能重分类进损益）。乙公司在20×7年1月1日库存的A产品已在20×7年全部对外售出。
（3）20×8年1月1日，甲公司又以5 500万元取得乙公司30%的股权，款项以银行存款支付。乙公司20×8年1月1日可辨认净资产公允价值总额为18 000万元，可辨认净资产账面价值为18 100万元，其中股本为8 000万元，资本公积为1 000万元，其他综合收益为200万元，盈余公积为900万元，未分配利润为8 000万元；仅有一项C产品的公允价值与其账面价值不等，该存货的公允价值为500万元，成本为600万元，未计提存货跌价准备。增加投资后，甲公司能够控制乙公司的生产经营和财务政策。原30%股权于增资日的公允价值为5 500万元。
（4）20×8年1月1日，甲公司将原作为办公楼的一栋楼房出租给乙公司使用，租赁期为3年，年租金为200万元，每年年末支付一次租金。该楼房作为办公楼使用时采用年限平均法计提折旧，预计使用寿命为50年，预计净残值为0；当日，该办公楼原价为3 000万元，已计提折旧为480万元，公允价值为3 500万元。乙公司无法确定租赁内含利率，其增量借款利率为5%。乙公司将租入的该栋楼房作为办公用房，在租赁期内按照直线法对使用权资产计提折旧，乙公司自20×8年1月开始计提折旧。甲公司对投资性房地产按照公允价值模式进行后续计量。20×8年12月31日，该办公楼的公允价值为3 600万元。
（5）20×8年乙公司实现的净利润为5 000万元，未发放现金股利，年末计算实现其他综合收益税后净额500万元。至20×8年末，C产品对外出售30%。乙公司于20×7年向甲公司销售的B产品在20×8年对外售出20%。
（6）甲公司与乙公司在投资前不存在任何关联方关系。甲公司和乙公司计提盈余公积的比例均为10%。已知：（P/A，5%，3）＝2.7232；（P/F，5%，3）＝0.8638。假定不考虑增值税、所得税等其他因素。
（1）判断20×7年1月1日甲公司取得乙公司股权后的核算方法，并说明理由。（0.5分）
（2）编制20×7年甲公司取得乙公司股权初始及后续计量相关的会计分录。
（3）判断20×8年追加投资后是否实现企业合并，并说明理由；如果实现企业合并，判断企业合并类型，并说明理由。
（4）如果实现企业合并，判断甲公司在20×8年编制合并财务报表时，是否应对甲公司与乙公司在20×7年发生的内部交易编制抵销分录，如果是，请编制相关抵销分录；如果不是，请说明理由。
（5）如果实现企业合并，编制20×8年1月1日甲公司个别报表取得股权投资的相关分录，以及当日合并报表的相关调整抵销分录。（4分）
（6）如果实现企业合并，编制甲公司20×8年末合并报表中相关调整分录，以及长期股权投资与子公司所有者权益的抵销分录、甲公司与乙公司内部交易的抵销分录。（6.5分）

（1）甲公司取得乙公司的股权应采用权益法进行后续核算。理由：甲公司取得乙公司30%的股权，同时派遣一名董事参与乙公司生产经营决策，能够对乙公司产生重大影响。
（2）①取得时：
借：长期股权投资——投资成本4 400
　　贷：银行存款　　　　　　　　　4 400
借：长期股权投资——投资成本　　　　　100
　　贷：营业外收入（15 000×30%－4 400）100
②20×7年采用权益法核算：
借：应收股利　　（100×30%）30
　　贷：长期股权投资——损益调整30
借：银行存款 30
　　贷：应收股利 30
调整后的乙公司20×7年度净利润＝3 180－100－（500－300）×（1－40%）＝2 960（万元）。　
借：长期股权投资——损益调整（2 960×30%）888
　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　　888
借：长期股权投资——其他综合收益（200×30%）60
　　贷：其他综合收益　　　　　　　　　　　　　　 60
（3）追加投资后，甲公司与乙公司实现了企业合并。理由：追加投资后，甲公司能够控制乙公司的生产经营和财务政策。
甲公司合并乙公司属于非同一控制下企业合并。理由：甲公司与乙公司在投资前不存在任何关联方关系。
（4）甲公司在20×8年编制合并财务报表时，不应对甲公司与乙公司在20×7年发生的内部交易编制抵销分录。理由：在合并财务报表中，对于购买日前已经持有的采用权益法核算的股权投资，在购买日已按照公允价值进行重新计量，会计处理上应视同原未实现内部交易损益已经全部实现，因此不需要在合并财务报表中继续抵销原与联营企业之间的未实现内部交易损益。
（5）①20×8年1月1日个别报表中的相关分录：
借：长期股权投资　　5 500
　　贷：银行存款　　　　5 500
②20×8年1月1日，合并报表中的会计处理：
追加投资前原股权投资个别报表的账面价值＝4 400＋100－30＋888＋60＝5 418（万元）
对原投资按照公允价值进行重新计量：
借：长期股权投资　　　　　　　82
　　贷：投资收益　（5 500－5 418）82
原权益法下其他综合收益转入投资收益：
借：其他综合收益　　　　　　　60
　　贷：投资收益　　　　　　　　　60
购买日的调整分录：
借：资本公积　　　　　　　100
　　贷：存货　　　　　　　　　100
购买日的抵销分录：
企业合并商誉＝（5 500＋5 500）－18 000×60%＝200（万元）
借：股本　　　　　　　　　　　　8 000
　　资本公积　　　　（1 000－100）900
　　其他综合收益　　　　　　　　　200
　　盈余公积　　　　　　　　　　　900
　　未分配利润　　　　　　　　　8 000
　　商誉　　　　　　　　　　　　　200
　　贷：长期股权投资　　　　　　　 11 000
　　　　少数股东权益 （18 000×40%）7 200
（6）① 投资时点评估增值或减值资产的相关调整分录：
借：资本公积 100
　　贷：存货　　　100
借：存货　　　30
　　贷：营业成本 30
②按照权益法调整的相关分录：
调整后的净利润＝5 000－（500－600）×30%＝5 030（万元）
借：长期股权投资　 　　　　　3 018
　　贷：投资收益 （5 030×60%）3 018
借：长期股权投资　　 300
　　贷：其他综合收益　　 300
调整后长期股权投资期末账面价值＝11 000＋
3 018＋300＝14 318（万元）
③长期股权投资与所有者权益的抵销分录：
借：股本　　　　　　　　　　　　　　　8 000
　　资本公积　　　　　　　　　　　　　　900
　　其他综合收益　　　　　　（200＋500）700
　　盈余公积 　　　（900＋5 000×10%）1 400
　　未分配利润　（8 000＋5 030－500）12 530
　　商誉　　　　　　　　　　　　　　　　200
　　贷：长期股权投资　 　　　　　　　　　14 318
　　　　少数股东权益　　　　　　　　　　　9 412
借：投资收益 　　（5030×60%）3018
　　少数股东损益 （5030×40%）2012
　　年初未分配利润　　　　　 8 000
　　贷：提取盈余公积　　　　　　　　500
　　　　年末未分配利润　　　　　 12 530
④内部交易的抵销分录：
借：固定资产——原价　　 3 000
　　管理费用　　 （3 000/50）60
　　其他综合收益　　　　　　980
　　公允价值变动收益　　　　100
　　贷：投资性房地产　　　　　　　　　　　 3 600
　　　　固定资产——累计折旧（480＋3 000/50）540
借：租赁负债　　　　　 190.46（371.87-181.41）
　　一年内到期的非流动负债181.41
　营业收入　　　　　　　200
　　贷：使用权资产　　　　　　　363.09
　　　　管理费用　　　　　　　　181.55
　　　　财务费用 　　　　　　　　27.23