案例题 上市公司甲公司是ABC会计师事务所的常年审计客户，从事生产用设备的研发、生产及销售。A注册会计师负责审计甲公司2021年度财务报表，确定的财务报表整体重要性水平为400万元，审计报告日为
2022年4月30日。
资料二：
A注册会计师在审计工作底稿中记录了甲公司的财务数据，部分内容摘录如下：
金额单位：万元

（1）甲公司a产品销售价款为48万元，自2021年起该产品的安装改为由专业提供安装服务的乙公司提供，甲公司向客户收取的该产品的价款中包括代乙公司收取的安装费1万元，2021年度共销售a产品1000件。该产品的价格和销量在近两年基本持平。
（2）2021年12月，甲公司推出新产品b产品，单价60万元。合同约定，客户在购买产品后享有一个月的试用期，如果在试用期内发现质量问题，有权退货。截至2021年底，甲公司售出20件b产品。因上市时间较短，管理层无法合理估计退货率。
（3）甲公司于2021年12月1日以1300万元购入丙公司30%的股权，并委托其他管理公司负责管理，甲公司未披露其他与丙公司相关的信息。除此之外，甲公司无其他对外投资项目。
（4）甲公司于2021年10月份确定了为稳定销售队伍而制定的激励计划，按照每季度产品销售额的百分之一给予员工奖励，于下一季度末发放。相关计划实施细则已于2021年11月份经董事会批准通过，
计划于2022年第一季度末开始发放2021年第四季度的奖金。甲公司2021年与2020年的员工数量及薪资水平基本持平。
（5）甲公司于2021年7月完工投入使用的一个仓库被有关部门认定为违章建筑，被要求在2022年6月底前拆除。
资料三：
（1）A注册会计师在实施控制测试时，发现一笔随机选取到的销售单上缺少信用管理部门人员的签字。信用管理部门解释当时评价过该客户的信用情况，只是忘记了签字，并提供了信用评价机构对该客户的评价报告。A注册会计师认为该单据不构成控制偏差，另外抽取了一张单据替代，控制测试结果满意。
（2）A注册会计师发现甲公司期末收入交易可能未计入正确的期间，将其评估为特别风险，拟将进一步审计程序的总体方案确定为实质性方案，不打算信赖相关内部控制，也无须了解相关内部控制。
资料四：
（1）A注册会计师在对甲公司2021年度营业收入“完整性”认定实施实质性程序时，抽取了2021年一定数量的营业收入记账凭证，检查入账日期、品名、数量、单价、金额等是否与销售发票、发运凭证、销售合同等一致，未发现差异。A注册会计师据此得出“甲公司2021年度营业收入完整性认定不存在重大错报”的结论。
（2）甲公司2021年12月31日存货余额中有1000件库龄一年以上的某产成品。A注册会计师就该批产成品是否存在减值与甲公司财务人员进行了讨论。财务人员表示，该批产成品中有50件已于2022年1月销售给甲公司的母公司，且售价超过其单位成本，因此，上述产成品在2021年12月31日不存在减值情况。A注册会计师检查了上述期后销售的合同、发票、发运及收款记录，未发现差异，并注意到上述期后销售售价高于其单位成本。A注册会计师据此得出“2021年12月31日，甲公司上述产成品无需计提存货跌价准备”的结论。
（3）A注册会计师对甲公司2021年度集团财务报表某重要组成部分2021年12月31日的应收账款实施了函证程序，其中因客户B地址有误，询证函被退回。A注册会计师检查了2021年12月31日对客户B应收账款余额相关销售交易的销售发票，未发现差异。认为无需实施进一步审计程序。
（4）2021年10月，A注册会计师在检查股东会会议纪要时，识别出可能表明存在管理层未向注册会计师披露的重大关联方交易的相关信息，A注册会计师拟以被审计单位控股股东、实际控制人、治理层以及关键管理人员为起点，通过互联网查询或第三方商业信息服务机构实施背景调查，用以识别与这些个人或机构有关联方关系或受其控制的实体，评估这些实体与被审计单位的关系。
资料五：
（1）A注册会计师发现甲公司2021年10月少结转营业成本3万元，系因系统中设置的成本差异分配参数有误所致。因该错报金额小于明显微小错报的临界值，A注册会计师未累积该项错报。
（2）审计过程中累积的错报汇总金额虽然超过了重要性水平，但是考虑到管理层基本上都已更正，未更正错报金额很小，对财务报表明显不重要，A注册会计师认为错报对审计工作和审计报告均无影响。
（3）2021年末，甲公司商业信用下降，无法通过赊购取得生产经营必需的原材料。甲公司未对该事项作出充分披露。A注册会计师评估后认为甲公司运用持续经营假设是适当的，但存在重大不确定性，决定发表无保留意见，并在审计报告中增加以“与持续经营相关的重大不确定性”为标题的单独部分。
（4）2022年3月，甲公司厂区发生地质灾害导致资产严重受损，甲公司已在2021年度财务报表中对其进行了充分披露。A注册会计师认为该事项对财务报表使用者理解财务报表至关重要，但在本期财务报表审计中不是重点关注过的事项，拟在审计报告中增加强调事项段。
要求：
1.针对资料一第（1）至（5）项，结合资料二，假定不考虑其他条件，逐项指出资料一所列事项是否可能表明存在重大错报风险。如果认为可能表明存在重大错报风险，简要说明理由，并说明该风险主要与哪些财务报表项目的哪些认定相关（不考虑税务影响）。
2.针对资料三第（1）至（2）项，假定不考虑其他条件，逐项指出A注册会计师的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。
3.针对资料四第（1）至（4）项，假定不考虑其他条件，逐项指出A注册会计师的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。
4.针对资料五第（1）至（4）项，假定不考虑其他条件，逐项指出A注册会计师的做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。

正确答案

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当投资方直接或间接持有被投资单位20%以上但低于50%的表决权时，一般认为对被投资单位具有重大影响，除非有明确的证据表明不能参与被投资单位的生产经营决策，不具有重大影响。根据《公开发行证券公司信息披露编报规则第15号——财务报告的一般规定（2014年修订）》，对于持有被投资单位20%或以上表决权但不具有重大影响的，公司应披露相关判断和依据。实务中，部分上市公司持有被投资单位股权比例较高，却认定对被投资单位不具有重大影响，也未披露相关信息，无从辨别其分类是否恰当。较为典型的例子，上市公司持有一个或多个被投资单位股权，持股比例均高于20%，将其分类为其他权益工具投资，也未披露管理层判断其对被投资单位不具有重大影响的依据。还有个别上市公司持有被投资单位超过30%的股份，却仅由于该投资已委托其他方管理而将其分类为其他权益工具投资。
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